#81

septiembre 2020

Doctrina

Análisis de la jurisprudencia actual en materia de inaplicabilidad del impuesto a las ganancias sobre las jubilaciones

Por Verónica Nuguer

Dorothea Tanning

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INTRODUCCIÓN
Luego de varios años sin expedirse sobre este tema, en 2019 la Corte Suprema dictó dos fallos trascendentes referidos al Impuesto a las Ganancias en las Jubilaciones: “García, María Isabel c/ Afip s/ Acción meramente declarativa de inconstitucionalidad” del 26 de marzo e “Iglina, Enrique Anselmo c/ Anses s/ Reajustes Varios”, del 1 de octubre.
Recordamos que según el texto de la ley 20.628, las jubilaciones y pensiones no se encuentran exentas del impuesto (art. 20 inciso i), y constituyen ganancias de cuarta categoría, junto con el salario (art. 79 inciso c). A su vez, el artículo 115 de la ley 24.241 dice que las prestaciones de dicha norma se encuentran gravadas por ese tributo “en cuanto corresponda”.
ANÁLISIS DE LA JURISPRUDENCIA
En el primero de los fallos mencionados, “García”, la Corte admitió el tratamiento del recurso extraordinario interpuesto por la AFIP, sin embargo mediante el voto mayoritario de sus integrantes confirmó la sentencia de la Cámara Federal de Paraná apelada, que había declarado la inconstitucionalidad de la ley 20.628, ordenando el reintegro a la actora de las sumas que se le hubieran retenido por el impuesto desde la interposición de la demanda y el cese de descuento por tal concepto hasta tanto el Congreso legisle sobre la materia.
Respecto de esto último, la CSJN resolvió que es necesario que el Congreso legisle en forma diferencial la aplicación del impuesto, considerando las condiciones de vulnerabilidad por ancianidad, enfermedad o discapacidad que se presentan dentro de todo el grupo de la clase pasiva. Por este motivo, considera que la aplicación del tributo es irrazonable en el caso de la Sra. García, ya que en la causa se acreditó que contaba con 79 años de edad y problemas de salud que no fueron controvertidos, a lo que denomina “situación de mayor vulnerabilidad”.
Es decir que declaró la exención del impuesto para el caso particular en que se acreditó la condición explicada, y a la vez exhortó al legislador al cambio de la norma.
Unos meses después, en “Godoy”, la Corte avanzó dictando sentencia para otros once casos también provenientes de la Cámara Federal de Paraná, con sentencias similares a la del caso “García” en las que se hacía lugar a la inconstitucionalidad del impuesto, recurridas por la AFIP. El Tribunal se remitió a los fundamentos y conclusiones de “García” y dispuso al igual que en dicho precedente confirmar “las sentencias apeladas en cuanto ordenan reintegrar a las actoras los montos que se les hubieran retenido por aplicación de las normas descalificadas y, hasta tanto el Congreso legisle sobre el punto, no podrá descontárseles suma alguna en concepto de impuesto a las ganancias de las respectivas prestaciones previsionales.”.
Sin embargo, y pese a la explícita remisión a “García”, en este fallo no hay mención alguna a la situación de edad avanzada o de salud o discapacidad de los actores. Tampoco la hay en las sentencias dictadas por la Cámara Federal de Paraná. Es decir que en esta nueva oportunidad la Corte no analizó el requisito subjetivo que había considerado en el fallo anterior. De esta manera fue ampliado el criterio de inaplicabilidad del impuesto.
En el mismo sentido la CSJN dictó sentencia, en “Kloster”, “Ortiz de Pierola” y “Rossi”, todos del 28 de mayo de 2019, que también provenían de la Cámara Federal de Paraná y agrupaban varios casos cada uno de ellos.
Posteriormente, este criterio del Alto Tribunal se consolidó en la sentencia “Iglina”. En un pronunciamiento muy breve, por unanimidad, dispuso la inadmisibilidad de los recursos extraordinarios interpuestos por la Anses demandada en treinta casos provenientes de cada una de las tres Salas de la Cámara Federal de la Seguridad Social, aplicando el art. 280 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación. Esta norma establece la posibilidad de rechazo de los recursos extraordinarios mediante su mera invocación, sin necesidad de fundamento, en base a la falta de agravio federal suficiente o por tratarse de cuestiones insustanciales o carentes de trascendencia.
Mediante este decisorio, la Corte dejó firmes los fallos de la instancia anterior, sin analizar los casos, las condiciones particulares de los actores ni remitirse expresamente a “García”. Es decir, tácitamente, la CSJN reafirmó su doctrina de sus fallos precedentes.
Las sentencias que quedaron firmes representan un abanico de casos de reajustes de haberes previsionales en los que se debaten distintas cuestiones con soluciones diversas, entre ellas si el pago de retroactivo debe tributar el impuesto, algunas de las cuales expondremos a continuación.
El grupo de fallos de la Sala 1 de la Cámara Federal de la Seguridad Social está compuesto, en orden cronológico, por los casos “Cassarino”, “Gómez”, “Yaffe”, “Avancini” y Marinelli”, dictados durante 2015. En base a lo dispuesto en el art. 20 inciso v) de la ley 20.628, que establece la exención del impuesto a los montos provenientes de actualizaciones de créditos, la Sala declaró por mayoría que no corresponde la aplicación del inciso i) de dicho artículo y las retroactividades generadas por reajuste de haberes no tributan el impuesto, declarando que constituyen el recupero de una acreencia y no una ganancia.
El último de los casos, “Marinelli”, amplía algunas cuestiones sin modificar el criterio de la Sala 1 de exención del impuesto. En ese expediente, además de la Anses intervino la Afip y la resolución de primera instancia cuestionada había establecido la exención del tributo en el retroactivo y asimismo la abstención de aplicarlo en el futuro. La Sala confirmó la resolución recurrida por Anses y Afip, señalando que es competencia de dicho Fuero entender en la ejecución de sentencias de los procesos principales que allí se llevan a cabo, como sería en este caso la deducción de un impuesto derivado del pago de retroactividades dispuestas por la sentencia firme dictada, y asimismo dispuso que es el organismo previsional que retuvo indebidamente las sumas quien debe devolverlas al actor. Es decir que debe hacerlo la Anses y no la Afip.
Los fallos que corresponden a la Sala 2 son “Sisto”, “De Bellis”, “Schonfeld”, “Glizt”, “Parodi”, “Feliciosi”, “Calderale”, “Trabazo”, “Cisneros”, “De Vita”, “Cinquini”, “Santillan”, “Dececo”, “Papiol”, “Toscano” y “Denett”, dictados entre 2016 y 2018.
El criterio de dicho Tribunal al menos desde 2008 ya era el de eximir del gravamen a los retroactivos de reajustes, por ser contrario al principio de integralidad de las prestaciones previsionales, declarando asimismo la competencia del Fuero de la Seguridad Social para dirimir esta cuestión. Sin embargo, en algunos fallos (“Schonfeld” y “Glizt”), se ordenaba la devolución por parte de la AFIP. Ello se modificó posteriormente, como en “Parodi” y “Feliciosi”, ordenando que la devolución la efectuar la Anses.
Luego, en mayo de 2017, la Sala dictó sentencia en el caso “Calderale”, que sin dudas es el más trascendente, por el vasto desarrollo de sus fundamentos. Allí el Tribunal expuso que el art. 14 bis de la Constitución Nacional establece que los beneficios de la Seguridad Social otorgados por el Estado tienen carácter de integrales e irrenunciables. Y también gozan de los principios de proporcionalidad y sustitutividad, por lo que resulta contradictorio considerarlos una renta, enriquecimiento, o ganancia gravada como tal, ya que no se obtienen a partir de una actividad con fines de lucro.
Otro de sus argumentos fue que aquella persona jubilada que en su vida activa percibía un salario que superaba el mínimo no imponible, en su momento abonó el correspondiente impuesto a las ganancias, por lo que en caso de gravarse también su haber previsional se trataría de una doble imposición.
Por otra parte, la norma en cuestión tampoco determina con precisión cuál es el hecho imponible, lo que viola el principio de legalidad en materia tributaria, y tampoco en este caso lo hay, ya que no hay prestación de servicio, obtención de rentas o enriquecimiento que dé origen al mismo.
Continúa el Tribunal diciendo que se violan así normas de orden público como la integridad de las prestaciones previsionales que resguardan las condiciones de vida digna de las personas que las perciben, de carácter vulnerable. Concluye que la jubilación no es ganancia sino un débito social, un reintegro de aportes que la persona efectuó al sistema previsional.
Asimismo, sostiene que debe considerarse que aquella persona que realizó mayores aportes durante su vida activa por percibir salarios más altos, debe al jubilarse mantener un estándar de vida acorde, conforme el principio de sustitutividad. En consecuencia declara inconstitucional la aplicación del gravamen respecto del retroactivo del reajuste y sobre el haber que se recalcule.
Con posterioridad a esta sentencia, los fallos de la Sala 2 se remitieron expresamente a los fundamentos expuestos en “Calderale”.
El grupo de fallos de la Sala 3 se compone de los casos “Iglina”, “Cardenas”, “Casal”, “Dalto” “Espeche Gil”, “Veron”, “Piacenza”, “Marinic”, “Brocco”, dictados entre 2014 y 2018.
El criterio de exención del impuesto a los retroactivos de los reajustes varía de acuerdo a la composición de la Sala. Tanto en “Iglina” como en “Cardenas” y “Marinic”, se dispuso la exención del impuesto sobre la retroactividad acumulada, en base a argumentos similares a los de la Sala 1, a los que se agrega que el pago en bonos se encuentra exento expresamente del impuesto.
Sin embargo, en otros fallos (“Piacenza”, “Brocco”) la Sala 3 estableció que no se aplica el inciso v del art. 20 de la ley 20.628 al reajuste de prestaciones previsionales, sino que debía calcularse mes a mes la suma que correspondía abonar reajustada y ese importe eventualmente sujetarlo al pago del tributo. Respecto de los intereses sobre el retroactivo, en los casos “Piacenza” y “Brocco”, declaró la exención del impuesto, pero en referencia al nuevo haber recalculado, en “Iglina” dispuso la eventual aplicación del tributo.
De las principales cuestiones expuestas surge que, aunque con distintos argumentos, el criterio previo a los fallos de la Corte del 2019 de las Salas de la Cámara Federal de la Seguridad Social no era unánime respecto  de la exención del impuesto a las ganancias sobre el retroactivo del reajuste de haberes previsionales, ya que si bien la Sala 1 y la Sala 2 así lo disponían, la Sala 3 sólo lo hacía en algunos casos, dependiendo de su composición. En el mismo sentido se pronunciaban respecto de la exención del tributo en el haber reajustado. Por otra parte, sí había uniformidad jurisprudencial en cuanto a que la competencia para resolver la cuestión es del Fuero de la Seguridad Social, y no del Contencioso Administrativo Federal (con excepción de algún voto de la Sala 3 que no formaba mayoría), y que quien debe devolver las sumas que se hubieren retenido en forma ilegítima debe ser la ANSES, que fue el organismo que las retuvo, y no la AFIP.
Luego del dictado de los fallos “García” e “Iglina” por parte de la Corte, las Salas 1 y 2 de la Cámara Federal de la Seguridad Social han continuado declarando la exención del impuesto, ratificando sus argumentos anteriores a los que han agregado la remisión al caso “García” (podemos citar los casos “Peimer” y “Racioppi”).
En cuanto a la Sala 3, ha modificado su criterio anterior y en la actualidad también declara la exención sobre los retroactivos de reajuste, dejando a salvo la opinión personal de quienes la componen, como por ejemplo en los casos “Pourteau” y “Franchini”.
CONCLUSIONES
La problemática de la aplicación del impuesto a las ganancias sobre los haberes previsionales abarca alrededor de 300.000 personas, que son quienes perciben los mayores haberes. Actualmente, a sumas superiores a seis haberes mínimos, lo que en agosto de 2019 equivalía a $69.170,64.
Este tema expone el debate sobre si el monto de la jubilación debe mantener la proporcionalidad de los aportes al sistema efectuados por la persona durante su vida activa, lo que puede implicar reproducir desigualdades previas del mercado de trabajo. Ello en contraposición con quienes sostienen que toda la clase pasiva debe mantener un nivel de prestaciones similar. Esto se relaciona directamente con el financiamiento del sistema.
Resulta destacable que la Corte Suprema se refiera en el caso “García” a las personas beneficiarias de prestaciones previsionales que atienden a las contingencias de vejez, invalidez y muerte como un “colectivo vulnerable” (art. 75 inc. 23 de la Constitución Nacional), y por tanto debe tener una protección especial, a fin de garantizarles el pleno y efectivo goce de todos sus derechos.
En dicho caso ha dictado una sentencia exhortativa al poder legislativo en el caso “García”, a fin de que dicte otra norma, con los alcances ya explicitados, en la cual se diferencien las situaciones de ancianidad, salud o discapacidad, y no solamente la capacidad contributiva de las personas jubiladas.
Parecería ser que hasta tanto ello ocurra, la Corte no volvería a expedirse fijando nuevos criterios sobre la materia.
La Cámara Federal de Seguridad Social extendió la doctrina del caso “García” sin realizar distinciones, es decir sin formular el análisis concreto de situación de edad, salud o discapacidad. Y actualmente declara la exención del impuesto sobre el retroactivo a los reajustes de haberes previsionales en todos los supuestos.
Conceptualmente, ni las remuneraciones ni las jubilaciones son ganancias, y como tales deben estar exentas de este impuesto.
En todo caso si se pretendiera limitar de alguna manera los haberes previsionales que superen cierto monto, tanto de sujetos activos como de pasivos, correspondería la fijación de otros gravámenes o topes, con su consecuente fundamento legal.
Someter a las personas mayores a la necesidad de litigar para obtener el reconocimiento de sus derechos, con el consabido tiempo, esfuerzo y recursos que ello requiere, resulta a todas luces irrazonable y genera situaciones de gran inequidad.
Es necesario en forma perentoria una reforma legislativa que exima tanto a los reajustes como a los haberes previsionales de este tributo, a la vez que el sistema mantenga su nivel de cobertura actual y garantice un nivel de prestaciones adecuado, basado en los principios de universalidad, equidad, solidaridad, reciprocidad, integralidad, progresividad e irrenunciabilidad, entre otros.
El análisis jurisprudencial nos permite concluir que la reciente jurisprudencia de la CSJN afirma el concepto de que las prestaciones jubilatorias no están alcanzadas por el impuesto a las ganancias, no obstante lo afirmado por legislación tributaria que no se corresponde con nuestro ordenamiento constitucional.
FALLOS ANALIZADOS
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIÓN
FPA 7789/2015/CS1-CA FPA 7789/2015/1/RH1 “GARCÍA, MARÍA ISABEL C/ AFIP S/ ACCIÓN MERAMENTE DECLARATIVA DE INCONSTITUCIONALIDAD”, Sentencia del 23/03/2019
FPA 2138/2017/CS1-CA1 Y OTROS, FPA 2138/2017/2/RH1 “GODOY, RAMÓN ESTEBAN C/ AFIP S/ ACCIÓN MERAMENTE DECLARATIVA DE INCONSTITUCIONALIDAD”, Sentencia del 7 de mayo de 2019
FPA 1953/2016/CA1-CS1 y otros FPA 1953/2016/2/RH1 “KLOSTER, MARÍA GUADALUPE C/ AFIP S/ ACCIÓN MERAMENTE DECLARATIVA DE INCONSTITUCIONALIDAD”, Sentencia del 28/05/2019
FPA 5200/2017/CS1-CA1 y otros FPA 5200/2017/2/RH1 “ORTIZ DE PIEROLA, EMILIA C/ AFIP S/ ACCIÓN MERAMENTE DECLARATIVA DE INCONSTITUCIONALIDAD”, Sentencia del 28/05/2019
FPA 3588/2016/CA1-CS1 y otros FPA 3588/2016/2/RH1 “ROSSI, MARÍA LUISA C/ AFIP S/ ACCIÓN MERAMENTE DECLARATIVA DE DERECHO”, Sentencia del 28/05/2019
CSS 12557/2006/CS1 Y OTROS, “IGLINA, ENRIQUE ANSELMO C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 01/10/2019
CÁMARA FEDERAL DE SEGURIDAD SOCIAL
SALA 1
CSS 46683/2006/CS1 “CASSARINO, DENIS MARÍA C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 07/08/2015
CSS 21674/2009/CS1 “GÓMEZ, SERVANDO OSCAR C/ ANSES S/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 10/08/2015
CSS 37264/2007/CS1 “YAFFE, MARIO C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 19/10/2015
CSS 37587/2006/CA1-CS1 “AVANCINI, ANÍBAL C/ ANSES S/ REAJUSTES
VARIOS”, Sentencia del 23/10/2015
CSS 6882/2009/CA1-CS1 “MARINELLI, RAÚL VICENTE C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 11/11/2015
CSS 71314/2016, “PEIMER SERGIO ISRAEL c/ ANSES s/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 19/11/2019
SALA 2
CSS 44025/2006/CA1-CS1 “SISTO, ERNESTO JOSÉ C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 05/04/2016
CSS 45644/2009/CS17CA1 “DE BELLIS, JUAN GERARDO C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 09/05/2018
CSS 30584/1997/CS1 “SCHONFELD, BERNARDO ALBERTO C/ AFIP S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 29/11/2016
CSS 58388/2008/CS1 “GLIZT, HORACIO GREGORIO C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 05/12/2016
CSS 45339/2009/CA1- CA2 “PARODI, ALBERTO EDUARDO C/ ANSES S/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 07/02/2017
CSS 30722/2009/051-CA1 “FELICIOSI, MARTA BEATRIZ C/ ANSES S/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 13/02/2017CSS 17477/2012/CS1 “CALDERALE, LEONARDO GUALBERTO C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 16/05/2017
CSS 107944/2011/051-CA1 “TRABAZO, ALBERTO AMOR C/ ANSES S/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 06/10/2017
CSS 47019/2008/CS1-CA1 “CISNEROS, MARIO ALBERTO C/ ANSES S/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 11/10/2017
CSS 116010/2009/CS1-CA1 “DE VITA, ROSA BLANCA C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 12/12/2017
CSS 86874/2014/CS1- CA1 “CINQUINI, ELSA ENRIQUETA C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 21/02/2018
CSS 521570/1996/CS1-CA1 “SANTILLÁN, NANCY ROMILDA C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 23/02/2018
CSS 100394/2009/051- A1 “DECECO, MARTHA SERAFINA C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 20/03/2018
CSS 44008/2010/CS1 “PAPIOL, EDUARDO JORGE C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 27/03/2018
CSS 85476/2009/CS1- CA1 “TOSCANO, MARÍA C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 04/04/2018
CSS 33324/2010/CS1-CA2 “DENETT, DELIA FLORENTINA C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 26/04/2018
CSS 13180/2009, “RACIOPPI ERNESTO FRANCISCO c/ ANSES s/REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 29/11/2019
SALA 3
CSS 12557/2006/CS1 Y OTROS, “IGLINA, ENRIQUE ANSELMO C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 25/08/2014
CSS 8598/2007/CS1 “CÁRDENAS, ROSA RAMONA C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 06/02/2015
CSS 15223/2006/CS1 “CASAL, ROBERTO C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 05/03/2015
CSS 40532/2007/051 “DALTO, NINA C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”,
Sentencia del 04/05/2015
CSS 22477/2006/CS1 “ESPECHE GIL, MIGUEL ÁNGEL C/ ANSES S/ INCONSTITUCIONALIDADES VARIAS”, Sentencia del 12/02/2016
CSS 43974/2007/CS1 “VERÓN, DAMIANA C/ ANSES S/ REAJUSTES
VARIOS”, Sentencia del 31/03/2016
CSS 8645/2009/CS1 “PIACENZA, GUILLERMO ESTEBAN EUGENIO C/ ANSES S/ REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 13/02/2017
CSS 34284/2006/C51 “MARINIC, CARLOS ROBERTO C/ ANSES S/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 11/04/2017
CSS 56250/2009/051 “BROCCO, JORGE GERMÁN C/ ANSES S/ EJECUCIÓN PREVISIONAL”, Sentencia del 28/03/2018
CSS 61645/2010, “POURTEAU ENRIQUE RODOLFO c/ ANSES s/
REAJUSTES VARIOS”, Sentencia del 13/09/2019
CSS 73951/2009, “FRANCHINI HECTOR OSCAR c/ ANSES s/ REAJUSTES
VARIOS”, Sentencia del 29/11/2019
 
Imagen: Sonya Terk-Delauney, Nature Morte Portugaise (1916)  

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